Encourager les employés est un élément essentiel de la plupart des stratégies d’affaires. Les employeurs peuvent mettre en œuvre des arrangements pour les primes en espèces différées, souvent sous réserve du respect de certains critères. D’un point de vue fiscal, l’efficacité d’un tel arrangement exige qu’aucun impôt ne soit payable avant le moment où un particulier reçoit un paiement en espèces. Pour assurer ce résultat, il est essentiel d’éviter l’application des règles sur les « arrangements de report de salaire » (PMO) en vertu de la Loi de l’impôt sur le revenu (Canada) (LIR).
Une exception clé aux règles relatives aux PMO s’applique lorsqu’un droit à une prime en espèces est accordé à un employé pour des services rendus au cours d’une année donnée lorsque le montant en espèces est payé au plus tard le 31 décembre de la troisième année civile suivant cette année de service. Bien qu’apparemment simple dans sa demande, des commentaires récents de l’Agence du revenu du Canada (ARC) confirment qu’il faut prendre soin de structurer un plan d’encouragement fondé sur cette exception. Alors que les employeurs réfléchissent à leurs stratégies pour la nouvelle année et au-delà, il est important de garder à l’esprit ces récentes orientations.
Un PMO est défini au sens large par la LTI et comprend tout régime ou arrangement en vertu duquel un employé a le droit de recevoir un montant dans une année future lorsque (i) il est raisonnable de considérer que l’un des principaux objectifs de la création ou de l’existence du droit est de reporter l’impôt payable en vertu de la LTI (Critère de l’objet), (ii) le montant est en compte les traitements ou salaires de l’employé pour des services rendus au cours de l’année ou d’une année d’imposition précédente. La définition comprend un droit qui est assujetti à une ou plusieurs conditions, à moins qu’il n’y ait un risque important que l’une ou l’autre de ces conditions ne soit pas remplie. Lorsque les règles relatives aux PMO s’appliquent, l’employé est assujetti à l’impôt sur l’octroi de la prime d’encouragement, dans l’année de la subvention, même s’il n’a pas encore reçu de paiement.
Étant donné que les régimes incitatives ont généralement plusieurs objectifs, y compris, dans une certaine mesure, l’efficience fiscale, il est rare qu’un régime s’appuie sur le critère de l’objet pour éviter la définition de PMO. Au contraire, la plupart des régimes incitatifs, y compris les régimes de primes en espèces, sont mis en œuvre en fonction d’une exception explicite aux règles de la LPDNA. La plus courante de ces exceptions (énoncée à l’alinéa k) de la définition de PMO dans la LIR) s’applique lorsqu’une prime ou une autre prime d’encouragement est versée dans les trois ans suivant la fin de l’année (année de service) au cours de laquelle les services relatifs à la prime sont rendus (exception relative à la prime de trois ans).
En se fondant sur cette exception, un élément clé consiste à déterminer l’année de service appropriée : l’année de service est-elle l’année où la bourse a été accordée ou une année précédente ? L’ARC a déjà indiqué qu’une prime incitative sera présumée être pour une année de service qui précède la date de l’octroi si l’attribution a une valeur intrinsèque à la date de la subvention, et dans un scénario particulier qui concernait les attributions d’unités d’actions restreintes (UIS), l’ARC a déclaré que :
...[a]s les RSU seront accordées au début de la première année et auront une valeur positive à la date d’octroi (sous réserve uniquement des conditions d’acquisition qui ne comportent pas un risque substantiel de confiscation), il est probable qu’elles seraient accordées en partie à l’égard des services passés rendus [...] avant la première année. Si les RSU sont réglées au cours de la quatrième année, plus de trois ans après la fin de l’année au cours de laquelle ces services ont été rendus, l’exception prévue à l’alinéa k) ne s’appliquerait pas et le Régime serait un PMO.
Selon l’ARC, cette position s’appliquerait généralement à moins que tous les faits et toutes les circonstances n’établissent que l’octroi de RSU n’était absolument pas lié aux services passés du bénéficiaire (ou à l’article 7 de la LRTI ou à l’une des autres exceptions précises de la définition de PMO s’appliquent).
Pour plus d’informations sur la question de savoir si une subvention particulière concerne des services passés ou des services futurs, et a une valeur au moment de la subvention ou après,
Plus récemment, l’ARC a reformulé ses positions énoncées précédemment concernant les primes incitatives ayant une valeur intrinsèque à la date de la subvention, mais a également reconnu qu’il pourrait y avoir des circonstances où ce ne sera pas le cas, comme dans le cas d’une prime à la signature pour un nouvel employé ou d’une prime accordée à un employé existant pour avoir accepté une affectation à l’étranger.
L’ARC a également envisagé la possibilité qu’une bourse accordée au cours de la dernière partie d’une année puisse être envisagée à l’égard d’une année de service qui est la même que l’année de subvention lorsque, par exemple, les faits et les documents établissent que la subvention a été accordée en reconnaissance d’une réalisation de rendement (comme une vente importante) survenue au cours de la même année.
Enfin, l’ARC a clarifié comment, dans le cadre de l’exception de la prime de trois ans, le principe des services passés s’appliquerait aux indemnités versées par un employeur dont l’exercice financier est hors calendrier. Plus précisément, l’ARC a confirmé que l’exception de la prime de trois ans exige que le paiement en espèces soit effectué avant la fin de la troisième année civile suivant l’année civile contenant la fin de l’exercice de la société au cours duquel les services ont été rendus. En d’autres termes, l’année de service pertinente est l’année civile qui contient la fin de la fin de l’exercice de l’entreprise applicable. À titre d’exemple, une indemnité accordée à l’égard de services rendus au cours d’un exercice d’entreprise se terminant le 30 novembre 2021 aurait une année de service 2021 et devrait être versée au plus tard le 31 décembre 2024 (que la subvention soit accordée en décembre 2021 ou au début de 2022).
Ce qui précède témoigne d’un principe clair - on ne peut pas simplement présumer qu’une bourse qui est acquise dans les trois ans suivant la fin de l’année de subvention tombera automatiquement sous le ressort de l’exception de la prime de trois ans. À cet égard, la période de service, la date de fin d’exercice de l’employeur et la date d’octroi sont toutes des variables importantes qui doivent être prises en compte.
Si une prime incitative est structurée de manière à ce que les paiements soient effectués au cours de la troisième année suivant l’année d’octroi, dans le but de s’inscrire dans l’exception de la prime de trois ans aux règles de la LPDNA, l’approche prudente serait de faire en sorte que chacune de ces indemnités soit accordée au cours de la dernière partie d’un exercice financier, et que la documentation écrite et les faits qui l’entourent soient compatibles avec le fait que l’attribution ou la subvention est en ce qui concerne le service pour cela l’exercice financier et/ou le service futur. Si l’indemnité doit être versée plus tôt au cours d’un exercice, il faut veiller à ce que tout paiement correspondant soit effectué au plus tard à la fin des trois années qui suivent l’année civile au cours de laquelle l’exercice précédent s’est terminé.
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